К нематериальным активам, в целях налогообложения в частности, относятся (п.3 ст. 257 НК РФ):
1) исключительное право патентообладателя на изобретение, промышленный образец, полезную модель;
2) исключительное право автора и иного правообладателя на использование программы для ЭВМ, базы данных;
3) исключительное право автора или иного правообладателя на использование топологии интегральных микросхем;
4) исключительное право на товарный знак, знак обслуживания, наименование места происхождения товаров и фирменное наименование;
5) исключительное право патентообладателя на селекционные достижения;
6) владение «ноу-хау», секретной формулой или процессом, информацией в отношении промышленного, коммерческого или научного опыта.
В то же время, согласно п. 3 ст. 257 НК РФ, не относятся к нематериальным активам:
1) не давшие положительного результата научно-исследовательские, опытно-конструкторские и технологические работы.
2) интеллектуальные и деловые качества работников организации, их квалификация и способность к труду.
Для признания нематериальных активов в качестве таковых необходимо выполнение следующих условий (п. 3 ст. 257 НК РФ):
– наличие способности приносить налогоплательщику экономические выгоды (доход);
– наличие надлежаще оформленных документов, подтверждающих существование самого нематериального актива и (или) исключительного права у налогоплательщика на результаты интеллектуальной деятельности.
Учитываются они на 04 счете. Этот счет предназначен для обобщения информации о наличии и движении нематериальных активов организации, а также о расходах организации на научно-исследовательские, опытно-конструкторские и технологические работы.
Счет 05 «Амортизация нематериальных активов» предназначен для обобщения информации об амортизации, накопленной за время использования объектов нематериальных активов организации (за исключением объектов, по которым амортизационные отчисления списываются непосредственно в кредит счета 04 «Нематериальные активы»).
Начисленная сумма амортизации нематериальных активов отражается в бухгалтерском учете по кредиту счета 05 «Амортизация нематериальных активов» в корреспонденции со счетами учета затрат на производство (расходов на продажу).
Амортизация – это постепенное перенесение стоимости нематериального актива на себестоимость продукции (работ, услуг).
Нужно начислять амортизацию по каждому нематериальному активу ежемесячно, начиная с месяца, следующего за месяцем, когда приняли нематериальный актив к бухгалтерскому учету. Существует три способа начисления амортизации нематериальных активов: линейный, способ уменьшаемого остатка, способ списания стоимости пропорционально объему продукции (работ).
При начислении амортизации можно использовать любой из этих способов. Выбранный способ должен быть указан в учетной политике данной организации.
Выбранный способ начисления амортизации применяется в течение всего срока полезного использования нематериального актива. Срок полезного использования нематериального актива можно определить исходя из срока действия патента, свидетельства, исключительной лицензии или других документов, подтверждающих права на данный нематериальный актив. Если срок использования нематериального актива официально не установлен (например, организация разработала авторскую компьютерную программу для собственных нужд, но права на нее официально не зарегистрировала), то можно определить его самостоятельно. Так, например, за основу можно взять срок, в течение которого организация собирается получать экономические выгоды от использования данного нематериального актива. Если же такие расчеты провести затруднительно (или вообще невозможно), срок полезного использования устанавливается равным 20 годам (но не более срока деятельности организации) (п. 21, 29 ПБУ 14/2000).
Организация может в соответствии с лицензионным договором уступить (продать) другой организации исключительные права на объект интеллектуальной собственности (например, исключительные права на изобретение или товарный знак) или внести нематериальный актив, как вклад в уставный капитал другой организации.
В таких случаях использование выбывшего нематериального актива прекращается, и его стоимость необходимо списать с баланса организации. При этом оформляют акт на списание. Если объект нематериальных активов продан или передан безвозмездно, то для покупателя дополнительно оформляют акт приемки-передачи нематериальных активов.
По общему правилу акт составляет комиссия, назначаемая приказом руководителя. В состав комиссии, как правило, включают представителей администрации предприятия, работников бухгалтерии, а также специалистов, способных оценить нематериальный актив. Типового бланка акта на списание нематериального актива нет. Поэтому в качестве исходного образца такого акта вы можете использовать бланк акта на списание основных средств (форма N ОС-4). Комиссия составляет акт в одном экземпляре и передает его в бухгалтерию. Акт на списание нематериальных активов хранят в архиве организации пять лет.
Если амортизационные отчисления по данному нематериальному активу отражались в учете с применением счета 05 «Амортизация нематериальных активов», то одновременно нужно списать и сумму накопленных амортизационных отчислений.
Если организация вносит в качестве вклада в уставный капитал другого предприятия нематериальный актив, необходимы проводки:
Д 05 – К 04 – списана сумма начисленной амортизации (если для учета сумм накопленной амортизации используется счет 05);
Д 58/1 – К 04 – отражена передача нематериального актива в качестве вклада в уставный капитал (по остаточной стоимости).
Передача имущества в уставный капитал другой организации не является реализацией и, следовательно, НДС не облагается.
Если стоимость нематериального актива, согласованная учредителями, больше его остаточной стоимости, нужно сделать проводку:
Д 58/1 – К 91/1 – отражено превышение стоимости нематериального актива, согласованной учредителями, над его остаточной стоимостью (прибыль).
Если же стоимость нематериального актива, согласованная учредителями, меньше его остаточной стоимости, проводка будет такой:
Д 91/2 – К 58/1 – отражено превышение остаточной стоимости нематериального актива над стоимостью, согласованной учредителями (убыток).
Убыток от передачи нематериального актива в уставный капитал другого предприятия налогооблагаемую прибыль организации не уменьшает.
Нематериальный актив, полученный безвозмездно, нужно учесть на балансе по рыночной стоимости. В учете сделать записи:
Д 08 – К 98/2 – получен нематериальный актив безвозмездно;
Д 04 – К 08 – нематериальный актив принят к бухгалтерскому учету.
Стоимость безвозмездно полученных нематериальных активов для целей налогообложения учитывается как внереализационные доходы (ст. 250 НК РФ).
Нематериальный актив, приобретенный за плату, учитывается на балансе по первоначальной стоимости, которая включает в себя все фактические расходы на приобретение. Такими расходами, например, могут быть: суммы, уплаченные правообладателю по договору передачи (уступки) прав; стоимость консультационных услуг, связанных с приобретением нематериального актива; регистрационные сборы, патентные пошлины и другие аналогичные платежи, связанные с регистрацией (перерегистрацией) прав на нематериальный актив; невозмещаемые налоги, уплаченные при приобретении нематериального актива; вознаграждение, уплаченное посреднику, через которого приобретен нематериальный актив; иные затраты, непосредственно связанные с приобретением нематериального актива.
Все перечисленные затраты сначала должны быть учтены по дебету счета 08 «Вложения во внеоборотные активы» (без НДС):
Д 08 – К 60 (76, 51, …) – учтены затраты, непосредственно связанные с приобретением нематериального актива (без НДС).
Затем на основании счетов-фактур необходимо отразить НДС:
Д 19 – К 60 (76, 51, …) – учтен НДС по затратам, непосредственно связанным с приобретением нематериального актива.
Принимая нематериальный актив к бухгалтерскому учету, следует сделать проводку:
Д 04 – К 08 – нематериальный актив принят к бухгалтерскому учету;
отразить вычет по НДС:
Д 68/«Расчеты по НДС» – К 19 – НДС принят к вычету.
Нематериальные активы приходуют на основании акта приемки-передачи.
Кроме того, НК РФ установлен специальный список имущества, которое не подлежит амортизации даже при выполнении всех четырех условий, необходимых для признания имущества амортизируемым.
И.В. Сауленко